Durch das Kreditzweitmarktförderungsgesetz wurde der ertragsteuerliche Zinsschrankenkonzernbegriff auf Grund von europarechtlichen Vorgaben wesentlich eingeschränkt. Aufgrund eines Verweises im Erbschaftsteuergesetz hat dies erhebliche Folgewirkungen für Unternehmensnachfolgen im Mittelstand.
Das Erbschaft- und Schenkungsteuergesetz („ErbStG“) sieht unter bestimmten Voraussetzungen Verschonungen für Betriebsvermögen vor (z.B. Anteile an Kapital- und Personengesellschaften). Die erbschaft- /schenkungsteuerlichen Begünstigungen kommen jedoch nur insoweit zur Anwendung, als kein sog. Verwaltungsvermögen vorliegt. Verwaltungsvermögen scheidet endgültig aus den Begünstigungen aus und unterliegt nach den allgemeinen Regelungen der Besteuerung.
Zum Verwaltungsvermögen gehören u.a. an Dritte vermietete Grundstücke. Davon sind grundsätzlich auch Grundstücke erfasst, die in Unternehmensgruppen an Tochter- oder Schwestergesellschaften überlassen werden. Im Rahmen von Rückausnahmen werden vermietete Grundstücke jedoch nicht als Verwaltungsvermögen qualifiziert, wenn eine Betriebsaufspaltung nach dem ErbStG vorliegt oder die Nutzungsüberlassung innerhalb eines Zinsschrankenkonzerns erfolgt. Damit ordnet der Gesetzgeber konzernintern überlassene Grundstücke als begünstigungswertes Vermögen ein, weil diese entgegen Nutzungsüberlassungen außerhalb eines Konzerns produktiven Zwecken des Unternehmens dienen.
Nach der vor den Änderungen durch das Kreditzweitmarktförderungsgesetz geltenden Gesetzesfassung gehörte ein Betrieb zu einem Zinsschrankenkonzern, (1.) wenn er nach dem anzuwendenden Rechnungslegungsstandard mit einem oder mehreren anderen Betrieben konsolidiert wird oder werden könnte oder (2.) wenn seine Finanz- und Geschäftspolitik mit einem oder mehreren anderen Betrieben einheitlich bestimmt werden kann.
Nach der Neufassung gehört ein Betrieb nur noch dann zu einem Konzern, wenn er nach dem anzuwendenden Rechnungslegungsstandard mit einem oder mehreren Betrieben konsolidiert wird (nicht mehr könnte).
Zudem wird ein Betrieb nicht mehr bereits dann in den Konzernbegriff miteinbezogen, wenn seine Finanz- und Geschäftspolitik mit einem oder mehreren anderen Betrieben einheitlich bestimmt werden kann („Gleichordnungskonzern“).
In mittelständischen Gruppenstrukturen kann bisher oftmals nur durch einen Zinsschrankenkonzern erreicht werden, dass innerhalb der Gruppe vermietete Grundstücke kein erbschaftsteuerliches/schenkungsteuerliches Verwaltungsvermögen sind. Durch den Wegfall des Gleichordnungskonzerns kann diese Verwaltungsvermögen-Rückausnahme mit Wirkung ab 2024 in vielen solcher Fälle nicht mehr angewendet werden.
Besonders dramatisch ist dies in Zusammenspiel mit dem Einstiegstest: Besteht das übertragene Aktivvermögen zu mindestens 90 % aus Verwaltungsvermögen, ist das Betriebsvermögen insgesamt steuerpflichtig. Dies ist häufig der Fall, wenn die Betriebsimmobilien als Verwaltungsvermögen behandelt werden.
Somit werden Unternehmensnachfolgen erheblich ausgebremst, da Erbschaftsteuer- bzw. Schenkungsteuer in erheblichem Umfang anfällt.
Der Rückgriff des ErbStG auf den ertragsteuerlichen Konzernbegriff ist auf Grund der Änderungen durch das Kreditzweitmarktförderungsgesetz unseres Erachtens daher nunmehr nicht geeignet.
Darüber hinaus sei angemerkt, dass die Rückausnahme über die erbschaftsteuerliche Betriebsaufspaltung insbesondere in mehrstufigen Gruppen häufig nicht anwendbar ist.
Trotz der erheblichen Auswirkungen hatte dies im Gesetzgebungsverfahren wohl niemand auf dem Schirm. Nach unseren Erfahrungen dringt das Thema auch erst dieser Tage zur Finanzverwaltung durch.
Eine Lösungsmöglichkeit wäre, dass der Verweis im ErbStG auf den ertragsteuerlichen Zinsschrankenkonzernbegriff nicht dynamisch, sondern statisch zu verstehen ist. Damit würde der Zinsschrankenkonzernbegriff vor dessen Änderung durch das Kreditzweitmarktförderungsgesetz gelten. Die Finanzverwaltung hat sich hierzu jedoch noch nicht geäußert.
Eine weitere Möglichkeit besteht darin, die Regelung im ErbStG anzupassen. Diese Chance wurde jedoch zumindest im kürzlich verkündeten Wachstumschancengesetz vertan.
Es bleibt abzuwarten, wie die Gesetzgebung, die Rechtsprechung oder die Finanzverwaltung reagieren. Eine rechtssichere Nutzung des Zinsschrankenkonzerns ohne tatsächliche Konsolidierung im Rahmen von Unternehmensnachfolgen ist bis dahin nicht möglich (bei der Konsolidierung ist auch fraglich, ob dies nur anerkannt wird, wenn hierzu eine Pflicht besteht).
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